Question

注会考试专讲：资产组减值的会计处理

Answer 1

1.概述

资产组的认定：
　　应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据，同时还应该考虑企业的行政管理问题，资产组基本的思想是独立产生现金流量，但是行政管理的需要也决定了资产组的认定问题。作为教材的理论探讨上看，独立产生现金流量还是很主要的一个标准。因此，看它是否能独立的产生现金流入是认定资产组的最关键因素。资产组一经确定后，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。

2.处理概述
　　资产组减值损失金额应当按照以下顺序进行分摊：
　　首先是抵减分摊至资产组中商誉的账面价值。然后，根据资产组中的除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重。按比例抵减其他各项资产的账面价值。以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的），该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）和零。

3.会计处理
　　例题1：07年正保公司吸收合并了非同一控制下甲公司。正保公司取得一条生产线，确认商誉20万元，该生产线由A、B、C三台机器组成，账面净额分别为40万元、60万元和100万元，该条生产线独立产生现金流量，机器A可收回金额为35万元，该条生产线未来现金流量的现值为130万元。
　　解析：资产租账面价值＝40＋60＋100＝200（万元），可收回金额为130万元，应该确认减值＝200－130＝70（万元）
　　首先抵减商誉的价值，该条生产线应该分摊的减值＝70－20＝50（万元），确定机器A、B、C各自分摊比例：20％、30％和50％，一次分摊减值分别为10万元、15万元和25万元；其中机器A最多分担减值＝40－35＝5万元，所以多分担的减值在机器B、C之间分担，B机器分摊比例＝60/（60＋100）＝37.5％，机器C分摊比例为62.5％，所以机器B分摊减值合计＝15＋5×37.5％＝16.9（万元）；机器C分摊减值合计＝25＋5×62.5％＝28.1（万元）

4.经典例题

甲股份有限公司（以下简称甲公司）系上市公司。甲公司的一条生产线由专利权M，设备N以及设备H组成，专门用于生产产品A.该生产线于2000年1月1日投产。至2005年12月31日已连续生产了5年；产品A存在活跃市场。生产线生产的产品A经包装机Y进行外包装对外出售。
　　1、产品A生产线及包装机Y的有关资料如下：
　　（1）专利权M于2000年1月380万元取得。专门用于生产产品A.甲公司预计该专利权的使用年限为8年。釆用直线法摊销。预计净残值为0.该专利权除用于生产产品外，无其他的用途。
　　（2）专用设备N和H 是为生产产品A专门订制的。除生产产品A外，无其他用途。专用设备N系甲公司于1999年12月12日购入。原价格1800万元。购入后即达到期预定可使用状态。设备N的预计使用年限为8年。预计净残值为0.釆用年限平均法计提折旧。
　　专用设备H系甲公司于1999年12月19日购入。原价格400万元。购入后即达到预定可使用状态。设备C的预计使用年限为8年，预计净残值为0.釆用直线法计提折旧。
　　（3）包装机Y系甲公司于1999年12月23日购入。原价为160万元。用于对公司生产的部分产品（包括产品A）进行外包装。该包装机由独立核算的包装车间使用。公司生产的产品进行包装时需按市场价格向包装车间内部结算包装费。除用于本公司产品的包装外，还用该机器承担其他企业的产品包装。收取包装费。该机器的预计使用年限为8年。预计净残值为0.釆用年限平均法计提折旧。
　　2、2005年，市场上出现了同类的产品A的替代品。产品A市价下降。销量下降。出现减值的迹象。2005年12月31日。甲公司对与产品A有关资产进行减值测试。
　　（1）2005年12月31日，专利权M的公允价值为100万元。如将其处置。预计将发生相关费用10万元。无法独立确定其未来现金流量现值。设备N和设备H的公允价值减去处置费用后的净额以及预计未来现金流量均无法确定。包装机Y的公允价值为60万元。如处置预计将发生的费用为3万元。根据其预计提供包装服务的收费情况来计算。其未来现金流量现值为65万元。
　　（2）甲公司管理层2005年末批准的财务预算中与产品A生产线预计未来现金流量有关的资料如下表所示（有关现金流量均发生于年末。各年末不存在与产品A相关的存货，收入，支出均不含增值税）单位是万元。
　　产品A销售收入：1100（2006）、1000（2007）、820（2008）；
　　上年销售产品A产生应收账款将于本年收回：0（2006）、20（2007）、100（2008）；
　　本年销售产品A产生的应收账款将于下年收回：30（2006）、70（2007）、20（2008）；
　　购买生产产品A的材料支付现金：580（2006）、500（2007）、500（2008）；
　　以现金支付职工薪酬：170（2006）、150（2007）、150（2008）；
　　其他现金支出（包括支付的包装费）：100（2006）、120（2007）、100（2008）。
　　（3）甲公司的增量借款年利率为5％（税前）。公司认为5％是产品A生产线的最低必要报酬率。复利现值系数如下：
　　1年的5％复利现值系数：0.9524
　　2年的5％复利现值系数：0.907
　　3年的5％复利现值系数：0.8638
　　3、其他相关的资料：
　　（1）甲公司与生产产品A及相关的资产在2005年以前没有发生减值。
　　（2）甲公司不存在可分摊到产品A和相关资产的总部资产和商誉价值。
　　（3）本题中有关事项均具有重要性。
　　（4）本题中不考虑中期报告及所得税影响。
　　 要求：
　　（1）判断确定甲公司与生产产品A相关的各项资产中，哪些资产构成资产组。并说明理由。
　　（2）计算确定甲司与生产产品A的资产组未来每一期间的现金净流量及2005年12月31日预计未来现金流量的现值。
　　（3）计算包装机Y在2005年12月31日的可收回金额。
　　（4）填写甲公司2005年12月31日与生产产品A相关的资产组减值测试表。表中所列资产不属于资产组的。不予以填列。
　　（5）编制甲公司2005年12月31日计提资产减值准备的会计分录。
　　（答案中的金额单位以万元表示，结果保留俩位小数）。
　　[例题答案]
　　1、专利权M设备N以及设备H组成的生产线构成资产组。且产品A存在活跃的市场。且部分的产品包装对外出售。
　　Y包装机独产考虑其计提减值。因为Y包装机除用于本公司产品的包装外，还承接其他企业产品外包装，收取包装费。可产生独立的现金流。
　　 2、与生产产品A相关的资产组未来每一期现金流量。
　　 2006年现金流量＝1100－30－580－170－100＝220（万元）。
　　 2007年现金流量＝1000＋20－70－500－150－120＝180（万元）。
　　 2008年现金流量＝820＋100－20－500－150－100＝150（万元）。
　　 3、Y包装机的可收回金额公允价值减去处置费用后的净额＝60－3＝57（万元），未来现金流量为65万元。Y包装的可收回金额为65万元。
　　 4、资产组减值测试表：
账面价值：95（专利权M）、450（设备N）、100（设备H）、645（资产组）；
可收回金额：502.36（资产组）；
减值损失：142.64（资产组）；
减值损失分摊比例：14.7％（专利权M）、69.8％（设备N）、15.5％（设备H）；
分摊减值损失：5（专利权M）、99.56（设备N）、22.11（设备H）；
分摊后账面价值：：90（专利权M）、350.44（设备N）、77.89（设备H）；
尚未分摊的减值损失：15.97（资产组）；
二次分摊比例：81.62％（设备N）、18.38％（设备H）；
二次分摊减值损失：13.04（设备N）、2.93（设备H）；
二次分摊后应确认减值损失总额：5（专利权M）、112.60（设备N）、25.04（设备H）、142.64（资产组）；
二次分摊后账面价值：90（专利权M）、337.4（设备N）、74.96（设备H）、502.36（资产组）。
　　5、会计分录：
　　借：资产减值损失 142.64
　　　　贷：无形资产减值准备 5
　　　　　　固定资产减值准备
　　　　　　--设备N 112.60
　　　　　　--设备H 25.04