Question

2008年中级会计考试会计实务(六)

Answer 1

第五章 投资性房地产
考试大纲：【基本要求】
（一）掌握投资性房地产概念和范围
（二）掌握投资性房地产的确认条件
（三）掌握投资性房地产初始计量的核算
（四）掌握投资性房地产后续计量的核算
（五）掌握投资性房地产转换的核算
（六）熟悉投资性房地产处置的核算
本章基本内容框架

重点内容分析：
一、投资性房地产的范围
　　（一）投资性房地产的定义
　　投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。
　　（二）投资性房地产的范围
　　1.属于投资性房地产的项目
　　1）已出租的土地使用权
　　是指企业通过出让或转让方式取得并以经营租赁方式出租的土地使用权。企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类。
　　2）持有并准备增值后转让的土地使用权
　　是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。
根据《闲置土地处置办法》（中华人民共和国国土资源部令第5 号）的规定，闲置土地是指土地使用者依法取得土地使用权后，未经原批准用地的人民政府同意，超过规定的期限未动工开发建设的建设用地。
　　具有下列情形之一的，也可以认定为闲置土地：
　　（1）国有土地有偿使用合同或者建设用地批准书未规定动工开发建设日期，自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之日起满1 年未动工开发建设的；
　　（2）已动工开发建设但开发建设的面积占应动工开发建设总面积不足三分之一或者已投资额占总投资额不足25%且未经批准中止开发建设连续满1 年的；

　　3）已出租的建筑物
　　是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物。
　　企业以经营方式租入建筑物或土地使用权再转租给其他单位或个人的，不属于投资性房地产，也不能确认为企业的资产。
　　母公司以经营租赁的方式向子公司租出房地产的，该项房地产应确认为母公司的投资性房地产。　　
　　2.不属于投资性房地产的项目
　　1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。
　　如企业的厂房、办公楼等。企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。企业出租给本企业职工居住的宿舍，即使按照市场价格收取租金，也不属于投资性房地产。这部分房产间接为企业自身的生产经营服务，具有自用房地产的性质。
　　2）作为存货的房地产
　　3）需要根据具体情况判断是否属于投资性房地产的项目
　　（1）一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分，如果能够单独计量和出售的，可以将该部分确认为投资性房地产，不能够单独计量和出售的，不确认为投资性房地产。
　　（2）企业将建筑物出租并按出租协议向承租人提供保安和维修等其他服务，所提供的其他服务在整个协议中不重大的，可以将该建筑物确认为投资性房地产；所提供的其他服务在整个协议中如为重大的，该建筑物应视为企业的经营场所，应当确认为自用房地产。
　　（3）关联企业之间租赁房地产的，出租方应将出租的房地产确定为投资性房地产。但在编制合并报表时，应将其作为企业集团的自用房地产。
　　（4）企业拥有并自行经营的旅馆饭店，不属于投资性房地产。若将其拥有的旅馆饭店部分或全部出租，且出租的部分能够单独计量和出售的，出租的部分可确认为投资性房地产。
　　【例题1•；多选题】下列项目中，属于投资性房地产的有（　）。
　　A.已出租的建筑物
　　B.已出租的土地使用权
　　C.持有并准备增值后转让的土地使用权
　　D.已出租的机器设备
　　E.持有并准备增值后转让的建筑物

　　【答案】ABC

【例题】（2007年考题）下列各项中，属于投资性房地产的有（　）。
　　A.企业拥有并自行经营的饭店
　　B.企业以经营租赁方式租出的写字楼
　　C.房地产开发企业正在开发的商品房
　　D.企业持有拟增值后转让的土地使用权
　
　　【答案】BD
　　【解析】A选项，企业拥有并自行经营的饭店，属于企业经营场所，即属于固定资产；C选项，房地产开发企业正在开发的商品房，属于企业存货。

二、投资性房地产的初始计量
　　（一）外购的投资性房地产
　　1.在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起，下同）或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。
　　企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。
　　2.成本构成
　　（1）购买价款
　　（2）相关税费
　　（3）可直接归属于该资产的其他支出
2007年1月1日，甲公司购入一幢建筑物用于出租，取得发票上注明的价款为100万元，款项以银行存款支付。购入该建筑物发生的谈判费用为0.2万元，差旅费为0.3万元。该投资性房地产的入账价值为（　）万元。
　　A.100
　C.117.5
　　D.100.5
　
　　【答案】A
　　【解析】外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。本题中，支付的价款计入投资性房地产的成本中，谈判费用和差旅费计入当期的管理费用。
　　3.会计处理
　　（1）成本计量模式
　　借：投资性房地产
　　　　贷：银行存款
　　（2）公允价值计量模式
　　借：投资性房地产——成本
　　　　贷：银行存款

（二）自行建造的投资性房地产
　　1.只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。
　　企业自行建造房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值的，应当先将自行建造的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。
　　2.成本构成
　　由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括：
　　（1）土地开发费
　　（2）建造成本
　　（3）安装成本
　　（4）资本化的借款利息
　　（5）支付的其他费用
　　（6）分摊的间接费用
　　建造过程中发生的非正常性损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。
　　3.会计处理
　　借：投资性房地产——成本
　　　　贷：在建工程
　　　　　　无形资产——土地使用权
【例】20×7年3月，甲企业从其他单位购入一块土地的使用权，并在该块土地上开始自行建造三栋厂房。20×7年6月，甲企业预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厂房于完工（达到预定可使用状态）时开始起租。20×7年7月5日，三栋厂房同时完工（达到预定可使用状态）。该块土地使用权的成本为600万元；三栋厂房的造价均为1 000万元，能够单独出售。

　　甲企业的账务处理如下:
　　土地使用权中的对应部分同时转换为投资性房地产〔600×1/3=200万元〕。
　　借：投资性房地产——厂房　　　　　　10 000 000
　　　　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　10 000 000
　　借：投资性房地产——土地使用权　　　 2 000 000
　　　　贷：无形资产——土地使用权　　　　 　　2 000 000

三、投资性房地产的后续计量
　　（一）后续计量原则
　　1.企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。
　　2.但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。
关于投资性房地产的后续计量，下列说法中正确的有（　）。
　　A.企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量
　　B.企业可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量
　　C.企业应当采用一种模式对投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式
　　D.企业可以同时采用两种计量模式对投资性房地产进行后续计量

　　【答案】ABC

（二）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产
　　在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。
　　1.计提折旧或进行摊销
　　借：其他业务成本
　　　　贷：投资性房地产累计折旧（摊销）
　　2.确认租金
　　借：银行存款（或其他应收款）
　　　　贷：其他业务收入
　　3.计提减值准备
　　借：资产减值损失
　　　　贷：投资性房地产减值准备
　某企业投资性房地产采用成本计量模式。2007年1月1日购入一幢建筑物用于出租。该建筑物的成本为270万元，预计使用年限为20年，预计净残值为30万元，采用直线法计提折旧。2007年应该计提的折旧额为（　）万元。
　　A.12
　　B.20
　　C.11
　　D.10

　　【答案】C
　　【解析】购入的作为投资性房地产的建筑物采用成本计量模式时，其会计处理同固定资产。当月增加，当月不计提折旧。所以2007年应该计提折旧的时间为11个月。2007年计提折旧=（270-30）÷20×11÷12=11（万元）。

（三）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产
　　企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：
　　1.投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。
　　所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中城市，应当为投资性房地产所在的城区。
　　2.企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。
　　同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的土地。